Daň z přidané hodnoty (DPH) patří mezi nejdůležitější daňové povinnosti podnikatelů a firem. S rokem 2025 přichází několik významných změn, které mohou ovlivnit nejen výši odváděné daně, ale i administrativní zátěž podnikatelů. Tento článek vás provede hlavními novinkami, vysvětlí jejich dopady a poradí, jak se na ně připravit.
Osnova článku
Část I. – změny účinné od 01.01.2025
§ 4/1/i – sídlem osoby se rozumí nově pouze jedna adresa; jde o místo, kde jsou přijímána zásadní rozhodnutí týkající se řízení osoby a adresa ve veřejném rejstříku. Jde-li o odlišná místa, má přednost adresa prvně zmiňovaná. Může mít vliv na nově stanovené místo plnění u poskytnutí služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy zábavy a vzdělávání.
§ 4/4/e + § 75 + § 76– dochází k vypuštění celé úpravy tzv. „majetku vytvořeného vlastní činností“. Šlo o situace, kdy se pořizovaný majetek (zejména výstavba nemovitostí) měl používat pro smíšené účely (např. zdaněný i osvobozený nájem). V takovém případě se při pořizování majetku uplatňoval plný odpočet daně a po zařazení do užívání se vytvořilo fiktivní zdanitelné plnění v režimu samovyměření daně a odpočet daně se uplatnil z tohoto plnění krácením aktuálním koeficientem. Nově se tedy bude při pořizování majetku uplatňovat odpočet daně průběžně (v průběhu výstavby ve více letech různými koeficienty) a bude se tedy muset administrativně mnohem náročněji provádět následná úprava odpočtu daně. Dle bodu 5. přechodných ustanovení se nová pravidla použijí až na majetek, u něhož nárok na odpočet daně u souvisejících plnění vznikne po 01.01.2025. Pokud tedy již započalo pořizování majetku do konce roku 2024 a první odpočty daně byly takto uplatněny, celý majetek se řeší starým způsobem. U majetku, který bude zařazen do užívání do konce roku 2026 se však plátce může rozhodnout, že u nároku na odpočet daně počínaje 01.01.2025 použije již nové znění zákona.
§ 4a +§ 6 – obrat v tuzemsku; nově se rozlišuje tuzemský obrat a unijní obrat. Tuzemský obrat se nově bude počítat na bázi kalendářního roku (nikoli 12 měsíců po sobě jdoucích). Pokud obrat přesáhne hodnotu 2.000.000 Kč, stává se osoba plátcem buď k prvnímu dni následujícího kalendářního roku, či dobrovolně dnem následujícím. Jakmile však přesáhne částku 2.536.500 Kč, stává se vždy plátcem dnem následujícím po překročení. Tato úprava cílí zejména na postupné prodeje jednotek/domů v rámci developerských projektů, aby v období mezi prodejem první nemovitosti nebyl časový prostor pro prodej i dalších bez DPH ještě před účinností registrace.
§ 6h + § 6i – identifikovanou osobou se nově osoba povinná k dani stává již přijetím/poskytnutím zálohy na služby/ zboží, nikoli až přijetím/poskytnutím plnění.
§ 10b + § 10ba – nová úprava místa plnění u služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy (zejména pořádání seminářů, konferencí apod.):
- při poskytnutí oprávnění k „fyzickému“ vstupu na takovou akci i služby přímo související se vstupem osobě povinné k dani, je místo plnění tam, kde se akce skutečně koná
- při poskytnutí oprávnění k „fyzickému“ vstupu na takovou akci osobě nepovinné k dani (občan, nepodnikatel), je místo plnění tam, kde se akce skutečně koná.
- při poskytnutí oprávnění k „virtuálnímu“ vstupu na takovou akci osobě povinné k dani, je místo plnění určeno dle základního pravidla v § 9/1, tj. jako sídlo příjemce služby
- při poskytnutí oprávnění k „virtuálnímu“ vstupu na takovou akci osobě nepovinné k dani, je místo plnění určeno jako sídlo PO (místo pobytu FO) příjemce. Toto nové pravidlo může mít za následek povinnosti registrace v druhém státě či použití některých zvláštních režimů.
§ 10h – změna u stanovení místa plnění u služby poradenské, inženýrské, konzultační, právní, účetní a jiné podobné, stejně jako zpracování dat a poskytnutí informací, bankovní, finanční, pojišťovací služba, nájem movitého hmotného majetku s výjimkou dopravních prostředků: pokud bude místo plnění stanoveno dle obecných pravidel ve třetí zemi (tj. např. poradenská služba občanovi z Indie), ale skutečné užití nebo spotřeba této služby bude v tuzemsku (např. právní zastupování britského občana před českým soudem), pak se za místo plnění považuje tuzemsko.
§ 11/4 – doplnění podmínek třístranného obchodu: pořizovatel musí uvést na daňový doklad údaj „daň odvede zákazník“ a podat souhrnné hlášení. Prostřední osoba na daňový doklad musí uvést údaj, že jde o třístranný obchod.
§ 13/4/f – nevlastník není oprávněn uplatnit odpočet daně při propuštění zboží do volného oběhu
§ 19 až 19d - dochází ke komplexnímu přeformulování vnitrounijního nakládání s novými dopravními prostředky. Nejdůležitější faktickou změnou je to, že plátce, který pořizuje nový dopravní prostředek z EU a má plný nárok na odpočet daně, již nemusí správci daně hradit zálohu ve výši vypočtené daně, ale tuto zálohu může nahradit čestným prohlášením podle § 19c/5. Na daňový doklad při dodání zboží do EU je nutné uvést, že se jedná o nový dopravní prostředek a údaje dle § 19/1.
§ 21/8 – již nyní platí, že je-li uskutečňováno tuzemské plnění po dobu delší než 12M, musí se koncem každého kalendářního roku následujícího po roce zahájení uskutečňování, odvést alespoň částečně daň z průběžného plnění. Nově se doplňuje, že to musí být alespoň ve výši 10 % z celkové (odhadnuté) úplaty.
Příklad: advokát zastupuje klienta od 05.05.2024 v trestním řízení a řízení pokračuje další roky. DPH musí být odvedeno nejpozději k 31.12.2025 z hodnoty odhadu 10 % celkové ceny zastupování a pak k ultimu každého dalšího roku. Může však jít též o výstavbu nemovitosti bez dílčích plnění, probíhající několik let. Ideální je vystavit fakturu za dílčí plnění, pak se toto ustanovení vůbec nepoužije.
§ 42/8 – současná tříletá lhůta pro opravu základu daně se prodlužuje na konec sedmého roku bezprostředně následujícího po roce původního zdanitelného plnění (konec třetího roku v případě přijetí úplaty před uskutečněním plnění). Tyto lhůty se již nově nijak nestaví ani neprodlužují (doposud z titulu soudních a jiných sporů).
§ 42a – nově se povinnost opravy základu daně po dobu výše uvedených lhůt vztahuje i na osobu povinnou k dani, která již přestala být plátcem daně. Oprava se bude vykazovat formou dodatečného daňového přiznání k poslednímu zdaňovacímu období plátcovství + se opraví i kontrolní hlášení.
§ 46 – dochází ke zkrácení doby, kdy lze opravit základ daně (= získat daň zpět) u nedobytné pohledávky v exekuci na rok od vydání prvního exekučního příkazu (dříve dva roky) a z tří na pět let od zdanitelného plnění se zkracuje doba u exekučních, insolvenčních a pozůstalostních řízení, pokud tato řízení neskončila. Nově se doplňují další varianty, kdy lze opravovat základ daně u nedobytných pohledávek – u některých nepřihlášených pohledávek do insolvenčního řízení, pokud je exekučně vymáhána jiná pohledávka téhož věřitele.
Nově se zavádí zjednodušená možnost oprav daně u tzv. bagatelních pohledávek, a to v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období kalendářního roku, kdy dojde ke splnění podmínek pro opravy. Tou se rozumí pohledávka nepřesahující 10.000 Kč včetně DPH, po splatnosti alespoň 6M, souhrn pohledávek vůči jednomu dlužníkovi nesmí za kalendářní rok přesáhnout 20.000 Kč a současně nejde o pohledávku, kterou lze opravovat některým jiným způsobem (exekuce, insolvence, pozůstalost..). Po případném uspokojení pohledávky se opět oprava vrací.
§ 46fa – opravy základu daně u nedobytné pohledávky může/musí provádět i věřitel, který již přestal být plátcem. Opravy se opět zohlední v posledním daňovém přiznání z období plátcovství formou dodatečného DaP.
§ 51/p – obhospodařování majetku zákazníka, pokud je součástí majetku investiční nástroj, je nově vyjmuto z osvobozených plnění
§ 73/3 – zkracuje se lhůta na uplatnění odpočtu daně ze tří let na uplynutí druhého kalendářního roku následujícího po roce, kdy nárok na odpočet daně vznikl. Toto neplatí u plnění v režimu samovyměření daně.
§ 74a – opravu odpočtu daně bude provádět i osoba, která již přestala být plátcem, opět v v posledním daňovém přiznání z období plátcovství.
§ 74b – dlužník je povinen provést opravu odpočtu daně u nedobytné pohledávky či pohledávky po splatnosti více než 6M. Jde o novinku, kdy dlužníci budou muset sledovat úhrady svých přijatých faktur. Není-li faktura zcela uspokojena do posledního dne šestého kalendářního měsíce bezprostředně následujícího po měsíci, v němž se stala splatnou, je dlužník povinen uplatněný odpočet daně snížit ve výši vypočtené z neposkytnuté úplaty, a to za zdaňovací období, do kterého náleží tento poslední den. U plátce, jehož zdaňovacím obdobím je kalendářní čtvrtletí, povinnost snížit uplatněný odpočet daně nevzniká, pokud dojde k úplnému uspokojení pohledávky nejpozději poslední den zdaňovacího období, v němž uplynula lhůta 6 kalendářních měsíců bezprostředně následujících po kalendářním měsíci, v němž se pohledávka stala splatnou. Daň se následně zase nárokuje, dojde-li k úhradě faktury. Nový režim se uplatní na nárok na odpočet daně, který vznikl od 01.01.2025.
§ 75 – řeší částečně nově problematiku pořizování dlouhodobého majetku v delším časovém horizontu. Bude-li majetek používán pro smíšené účely a v jednotlivých letech uplatňován nárok na odpočet poměrovými koeficienty daných let, v roce zařazení do užívání se nároky na odpočet daně z těchto let přepočtou poměrovým koeficientem roku zařazení. Nepoužije se zde však pravidlo odchylky o > 10 procentních bodů, přepočte se vždy.
§ 79/2 – při registraci může plátce nově uplatnit odpočet daně z dodání zboží/služeb, které se uskutečnily 60M před datem registrace, pokud se dané zboží/služba staly součástí nedokončeného dlouhodobého majetku a ten je uveden do užívání nejpozději 12M před datem registrace.
§ 79/5 – při přeměně právnické osoby lze nově nárokovat odpočet daně i v případě nabytí jmění od neplátce
§ 85 – ruší se možnost vrátit daň osobám se zdravotním postižením z pořízeného motorového vozidla. Bude zřejmě nahrazeno v rámci systému sociálních dávek.
§ 100/3 – explicitně se stanoví povinnost vést evidenci obchodního majetku a to včetně dne, o kterého se stala majetková hodnota obchodním majetkem a v jakém rozsahu (pro účely DPH není nutné vložit celou věc do OM, lze např. jednu místnost v domě). Toto ustanovení cílí především na fyzické osoby, které mohou majetek používat soukromě i pro účely ekonomické činnosti a dále na veřejnoprávní subjekty, kde není často zřejmé, zda je majetek součástí obchodního majetku pro účely DPH.
§ 109ac – nově se zavádí právní nástupnictví v oblasti DPH na převod obchodního závodu (podniku).
§ 109bb a násl. – nově se zavádí tzv. přeshraniční režim pro malé podniky. Režim představuje novou možnost, jak se vyhnout registraci za plátce v případě intrakomunitárních plnění z nebo do jiného členského státu a stejně tak osobám z jiných členských států registraci v ČR. Režim může využít osoba povinná k dani, pokud její obrat v EU (včetně tuzemska) nepřesáhl v předchozím ani příslušném roce částku 100.000 € a částku daného státu EU, ve kterém chce režim využít. Tuzemská osoba může využít režim v jiném členském státě, osoba z EU může využít režim v tuzemsku. Tuzemská osoba může využít režim pro konkrétní jiný členský stát, či více členských států (případně režim rozšiřovat/zužovat). Osoba v tomto režimu následně podává kvartální oznámení o plnění v jednotlivých členských státech
§ 81 (účinnost 01.01.2026) – vrácení bezdůvodně zaplacené daně příjemcem: platí pro chybně uplatněnou a zaplacenou daň, pokud dodavatel neprovedl opravu a naopak příjemce opravu provedl, v situaci, kdy je nemožné či nepřiměřeně obtížné získat tuto daň od dodavatele. Podmínkou bude mít k dispozici rozhodnutí v soudním řízení o vydání bezdůvodného obohacení.
Část II. – změny účinné od 01.07.2025 - nemovitosti
Změny s účinností od 01.07.2025 se týkají výhradně problematiky nemovitostí, jsou nicméně více než zásadní.
§ 48 – definice staveb bytového a rodinného domu nově neodkazuje na stavební zákon. Daná stavba musí být zapsána v základním registru územní identifikace (RÚIAN – nezaměňovat s katastrem nemovitostí) se způsobem využití jako BD/RD, případně lze důvodně předpokládat, že takto zapsána bude. To se bude týkat zejména prvovýstavby, kdy stavba ještě není zapsána v RÚIANu a bude nutné vyjít zejména z projektu, stavebního povolení, atd. Přijetím nového stavebního zákona se rozšířila množina rodinných domů o stavby mající třetí nadzemní podlaží ustoupené od hraniční čáry ulice alespoň o 2 metry. Tyto stavby, které podle nového stavebního zákona splňují definici rodinných domů a které podle předchozího stavebního zákona nebyly za rodinné domy považovány, jsou jedinou výjimkou z pravidla o rozhodnosti zápisu v RÚIANu. V souladu s přechodným ustanovením č. 11 budou tyto stavby považovány za rodinné domy.
Je zde obsaženo vymezení, kdy se stavba považuje za dokončenou - právní moc kolaudačního rozhodnutí či splnění podmínek k trvalému užití. To bude důležité nejen pro běh časových testů, ale i pro rozhodnutí, zda další práce jsou na již dokončené stavbě.
§ 48a – vymezuje stavby pro sociální bydlení. Dochází k drobným úpravám definic a nově se vymezuje bytový dům pro sociální bydlení. Nově pro vymezení stavby bytového domu pro sociální bydlení bude pouze stačit, že více než polovina podlahové plochy je tvořena obytným prostorem pro sociální bydlení. Skutečnost, že v takovém bytovém domě nachází i jiné prostory, nebude mít na posouzení stavby bytového domu pro sociální bydlení vliv. Před novelou např. jeden byt s podlahovou plochou > 120m2 znemožnil posoudit dům jako BD pro sociální bydlení.
U ostatních staveb pro sociální bydlení (různá zařízení sociálních služeb, školská zařízení apod.) je nutno splňovat podmínky speciálních zákonů, nikoli zápis v RÚIANu. Za stavby pro sociální bydlení se považují také stavby se smíšeným účelem užívání, u kterých nicméně převládá (> 50 % podlahové plochy) využití pro sociální bydlení.
MF nově stanoví vyhláškou způsob výpočtu podlahové plochy staveb pro účely DPH. Dle důvodové zprávy půjde nicméně o shodný přístup, jako je již dnes zveřejněn v dostupné metodice GFŘ.
§ 49 – pokud se poskytnutím prací mění stavba ze stavby pro bydlení na stavbu, která není stavbou pro bydlení, uplatní se u takových prací základní sazba daně (např. přestavba RD na prodejnu). Obdobně to platí u staveb pro sociální bydlení. Nadále platí, že pokud jsou prováděny stavební nebo montážní práce v nebytovém prostoru (prodejna v přízemí) dokončené stavby bytového domu, pak díky tomu, že se předmětná část nebytového prostoru nachází v bytovém domě, uplatní se na tyto práce snížená sazba daně. Jsou-li stavební nebo montážní práce prováděny na stavbě, která není stavbou pro bydlení (sociální), ale obsahuje část určenou výhradně k bydlení, postupuje se následovně. U prací prováděných výlučně v části k bydlení se uplatní snížená sazba daně. U prací prováděných výlučně v části, která není určena k bydlení, se uplatní základní sazba daně. Pokud se práce týkají obou částí (typicky společné prostory), pak se základ daně rozdělí podle podlahových ploch.
§ 55a – dodání pozemku je vyčleněno do samostatného paragrafu. Osvobozeno bude jen takové dodání pozemku, který netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí (drobné nepodstatné stavby nevadí) a není stavebním pozemkem. Ten je vymezen jako pozemek, na němž lze na základě územně plánovací dokumentace vydané obcí, vymezení zastavěného území nebo rozhodnutí stavebního úřadu podle stavebního zákona umístit stavbu pevně spojenou se zemí (není-li zřejmé, že takovou stavbu na něj umístit nelze) či je to velmi nepravděpodobné. Půjde zejména o omezení speciálních předpisů typu požárních, ochranných pásem elektrických vedení apod. Dle důvodové zprávy nejde o smluvní ujednání, kdy se kupující zaváže na pozemku nestavět, nebo na kterém nebo v jehož okolí byly/jsou prováděny stavební práce za účelem výstavby stavby. Smluvní strany se mohou nicméně dohodnout, že osvobozený převod pozemku dobrovolně zdaní. Nově to bude možné i v případě, že kupujícím bude nikoli tuzemský plátce, ale osoba registrovaná v jiném členském státě (bez provozovny v tuzemsku).
§ 56 – v dodání vybrané nemovité věci dochází k zásadním změnám. Dosavadní pětiletý časový test od kolaudace pro osvobození nové stavby se mění na dvouletý (přesně konec 23. měsíce po dokončení/podstatné změně stavby) a navíc zdaněn bude jen první takový převod nemovité věci (resp. první převod po podstatné změně stavby). Všechna dodání před dokončením budou zdaňována. Je zde obsaženo vymezení, kdy se stavba považuje za dokončenou - právní moc kolaudačního rozhodnutí či splnění podmínek k trvalému užití.
Podstatnou změnou dokončené stavby se rozumí změna stavby, jejímž cílem je změna jejího využití nebo podmínek jejího obývání, pokud skutečné náklady vynaložené na tuto změnu bez daně osobou, která uskutečňuje bezprostředně následující dodání této nemovité věci, přesáhnou 30 % základu daně při tomto bezprostředně následujícím dodání. Tato definice bohužel v praxi přinese mnohé aplikační nejasnosti. Smluvní strany se mohou dohodnout, že osvobozený převod vybrané nemovité věci dobrovolně zdaní. Nově to bude možné i v případě, že kupujícím bude nikoli tuzemský plátce, ale osoba registrovaná v jiném členském státě (bez provozovny v tuzemsku).
§ 56a – nájem nemovité věci: i zde lze nově apriori osvobozený nájem zdanit nejen vůči tuzemskému plátci, ale i osobě registrovaná v jiném členském státě (bez provozovny v tuzemsku) pro účely její ekonomické činnosti. Na rozdíl od výše uvedených převodů nemovitostí se zde nevyžaduje souhlas nájemce.
Závěr
Změny v oblasti DPH, které vstupují v platnost v roce 2025, přinášejí řadu významných úprav, které podnikatelům a firmám přinesou nové povinnosti a administrativní nároky. Od nových pravidel pro výpočet obratu, přes podmínky pro odpočet daně při pořizování majetku až po specifické úpravy v oblasti nemovitostí, všechny tyto změny ovlivní každodenní fungování podniků. Zároveň přichází i zjednodušení v některých oblastech, například při opravách základů daně u nedobytných pohledávek. Aby se podnikatelé dokázali na tyto změny správně připravit, je nezbytné, aby se seznámili s podrobnými změnami, přehodnotili své vnitřní procesy a aktualizovali své účetní a daňové strategie. Pouze správná implementace těchto nových pravidel zajistí, že se podniky vyhnou nechtěným sankcím a budou moci i nadále efektivně plnit své daňové povinnosti.
